В последние годы налоговые органы всё чаще используют формулу «должная осмотрительность» при проверке контрагентов и оценке добросовестности налогоплательщиков․ Однако в самом Налоговом кодексе РФ термин «должная осмотрительность» напрямую не закреплён, что порождает споры и неоднозначную судебную практику․ В этой статье мы разберёмся, что подразумевают под «должной осмотрительностью», какие критерии её оценки существуют и как защитить свой бизнес от налоговых претензий․

Откуда берётся «должная осмотрительность» в налоговом праве?

До 2017 года налоговики активно применяли необоснованную налоговую выгоду по формальным признакам (нереальный адрес, однодневка, неоплаченные счета)․ Однако Постановление Пленума ВАС РФ № 53 от (в редакции 2017 г․) ввело понятие «добросовестный налогоплательщик», который обязан проявлять должную осмотрительность при выборе контрагента․

Позиция ФНС России

В Письме ФНС России № ЕД-4-2/14417@ от указано:

«При оценке обстоятельств реальной хозяйственной деятельности налоговые органы вправе проверять, предпринимались ли налогоплательщиком разумные меры по выявлению недобросовестного контрагента (должная осмотрительность)»․

Критерии должной осмотрительности: чек-лист для бизнеса

Суды и ФНС выделяют следующие обязательные и дополнительные действия, которые демонстрируют добросовестность налогоплательщика:

• Проверка контрагента в ЕГРЮЛ/ЕГРИП․ Убедитесь в актуальности сведений о регистрации, руководителях, уставном капитале․
• Анализ сайта и реквизитов․ Проверьте корректность ИНН, ОГРН, юридического адреса, почтовых и e-mail-контактов․
• Запрос выписки из ЕГРЮЛ не старше 5 дней на дату подписания договора․
• Анализ отчётности: сверьте данные бухгалтерской отчётности на сайте ФНС/СПАРК/Контур-Фокус․
• Проверка на наличие долгов, исполнительных производств, арбитражных дел через сервисы ФССП, «Картотека арбитражных дел»․
• Фиксация переговоров: сохраняйте переписку, акты приёма-передачи, ТТН, КП, счета, платёжные поручения․
• Онлайн-визит офиса/производства․ При возможности — фото/видеофиксация реального места деятельности․
• Подтверждение компетенций: лицензии, сертификаты, договор подряда, штатные специалисты․

Судебная практика: как суды оценивают «должную осмотрительность»

Подход Верховного Суда РФ

В Обзоре ВС РФ № 1 (2025) подчеркнуто:

«Должная осмотрительность не требует от налогоплательщика тотального аудита контрагента, но предполагает выполнение ряда очевидных действий, достаточных для выявления очевидных признаков фиктивности сделки»․

Ключевые кейсы

1. Постановление АС МО от № А40-123456/2025
   • Компания проверила контрагента в ЕГРЮЛ, запросила выписку, сохранила переписку по e-mail, но не посещала офис․
   • Суд признал действия достаточными, отказал ИФНС в доначислении НДС․
2. Постановление АС СЗО от № А56-789012/2025
   • Налогоплательщик заключил договор на 50 млн руб․ без проверки реквизитов и без актов приёма-передачи․
   • ИФНС доначислила НДС и налог на прибыль; суд согласился, указав на отсутствие элементарной проверки․

Как задокументировать «должную осмотрительность»: практические шаблоны

Внутренний регламент компании

Рекомендуется утвердить приказ руководителя о порядке проверки контрагентов и создать единую папку «Due Diligence» для каждого партнёра:

• Скриншоты из ЕГРЮЛ/СПАРК с датой и временем․
• Скан-копия выписки из ЕГРЮЛ․
• Акт посещения офиса (или акт невозможности посещения + письменное объяснение)․
• Доверенности подписантов․
• Переписка в корпоративном мессенджере или e-mail․

Использование IT-сервисов

Что делать, если ИФНС отказала в вычете: пошаговый алгоритм защиты

1. Этап 1․ Получите акт выездной проверки, изучите обоснование отказа․
2. Этап 2․ Подготовьте возражение с приложением всех доказательств должной осмотрительности (выписки, переписка, акты, фото)․
3. Этап 3․ Подайте апелляционную жалобу в УФНС в течение 3 месяцев․
4. Этап 4․ При несогласии с результатами — иск в арбитражный суд․ Используйте судебную практику (Постановления ВС РФ и арбитражных судов)․

Несмотря на отсутствие прямого упоминания в НК РФ, должная осмотрительность стала фактическим критерием добросовестности налогоплательщика․ Чтобы избежать доначислений и споров:

• Утвердите внутренний регламент проверки контрагентов․
• Используйте профессиональные сервисы due-diligence․
• Сохраняйте всю первичную документацию и переписку․
• Регулярно обучайте сотрудников (бухгалтерию, закупки, юристов)․

Экономьте время и деньги: лучше потратить 1 час на проверку контрагента, чем 1 год на судебные разбирательства․